Είδη ελέγχου

1. Γενικά

Όπως προαναφέραμε, ο Εσωτερικός Έλεγχος έχει ξεφύγει εκείνων των παραδοσιακών πλαισίων και δεν κινείται μονομερώς επί των οικονομικών στοιχείων και μόνο, ούτε στο τρίπτυχο των διοικητικών, οικονομικών και λειτουργικών ελέγχων με την αυστηρή έννοια, που πολλές φορές οι ελεγχόμενοι θέλουν να του προσδίδουν, λόγω άγνοιας.

Ο Εσωτερικός Έλεγχος, στην προσπάθειά του να καλύψει ελεγκτικά όλους τους χώρους, συναντάει μια σειρά δυσκολιών, όπως έλλειψη ανάλογης υποστήριξης από τους διοικούντες, αδυναμία των ιδίων των ελεγκτών να υποστηρίξουν το έργο τους, καθώς και τη μη αποδοχή του από τους ελεγχόμενους, ειδικά σε τεχνικά και παραγωγικής διαδικασίας θέματα, με το αιτιολογικό ότι δεν είναι αντικείμενά τους Εσωτερικού Ελέγχου, έχοντας κατά νου τον παραδοσιακό οικονομικό έλεγχο.

Παρά τις δυσκολίες αυτές, οι τελευταίες ανακατατάξεις, γενικότερα στην αγορά, έδωσαν τη δυνατότητα στον Εσωτερικό Έλεγχο να επανακτήσει το χαμένο έδαφος που είχε παραχωρήσει, να δώσει δυναμική και παρουσία και να γίνεται όλο και περισσότερο αποδεκτός, αναγκαίος ακόμη και στους ίδιους τους ελεγχόμενους.

Με το σκεπτικό ότι ο Εσωτερικός Έλεγχος αξιολογεί την επάρκεια λειτουργίας του συστήματος εσωτερικού ελέγχου, δηλαδή έλεγχος επί όλων των λειτουργιών δεν περιορίζεται σε συγκεκριμένα αντικείμενα, διακρίνεται δε σε τόσα είδη ελέγχου, όσες είναι και οι λειτουργίες, ήτοι σε οικονομικούς, διοικητικούς, λειτουργικούς, παραγωγής, τεχνικούς, προμηθειών και πωλήσεων, διαχείρισης ανθρώπινου δυναμικού, ποιοτικού ελέγχου, μηχανογράφησης, διαχείρισης αποθεμάτων, παραγωγικών μέσων, ελέγχους ασφαλείας (security) των εγκαταστάσεων, φυσικού περιβάλλοντος, είσπραξης ασφαλίστρων, εκπαίδευσης προσωπικού, καθώς και υγιεινής και ασφάλειας των εργαζομένων, τεχνικών έργων, έλεγχο συμπεριφοράς και γενικά έλεγχο επί όλων των δραστηριοτήτων που διέπουν τη λειτουργία των οικονομικών μονάδων.

Επίσης, πρέπει να επισημανθεί ότι στην πράξη σε κάθε αντικείμενο ελέγχου υπεισέρχονται ταυτόχρονα και άλλα είδη ελέγχου, συμπληρώνοντας τον έλεγχο, ανάλογα του ελεγχόμενου αντικειμένου, του εύρους και της βαρύτητας που του προσδίδουμε. Αυτό σημαίνει ότι, όσο και να θέλουμε να κινηθούμε αυστηρά σε ένα αντικείμενο ελέγχου, είναι αδύνατο.

Λόγου χάρη, αν ελέγχουμε τα αποθέματα πέραν της απογραφής για τη συμφωνία αυτών, θα υπεισέλθουμε και σε επίπεδο διαχείρισης αυτών, στο κόστος εκπαίδευσης και τη διοίκηση του προσωπικού, καθώς και στις φύρες εκφρασμένες και σε αξία. Εδώ θα πρέπει να τονισθεί, σύμφωνα με τα όσα αναφέραμε, ότι ουδέποτε λειτουργίες μπορούν να αποτελέσουν, στη Διεύθυνση Εσωτερικού Ελέγχου, αυτόνομα Τμήματα.

Θα μπορούσαμε να δεχθούμε ότι οι Εσωτερικοί Έλεγχοι διακρίνονται σε οικονομικούς, διοικητικούς και λειτουργικούς, υπό την ευρεία έννοια και με την προϋπόθεση ότι όλες οι λειτουργίες εντάσσονται ανάλογα, κάτω από την ομπρέλα των τριών αυτών διακρίσεων και καμία δεν μπορεί να αποτελέσει εξαίρεση ελεγκτικής διερεύνησης. Ή καλό θα είναι, από εδώ και στο εξής, για να αρθούν παντελώς οι συγχύσεις αυτές, όλες οι εκδοχές του όρου “έλεγχος” να ενσωματωθούν στο γενικό όρο, συμπεριλαμβάνοντας όλες τις δραστηριότητες που αναφέραμε, αποτρέποντας παράλληλα κάθε περιορισμό, στην εκτέλεση των καθηκόντων των εσωτερικών ελεγκτών.

Ως προς τη διάκριση των ελέγχων, για καλύτερη κατανόηση αυτών, ενδεικτικά, πιο κάτω γίνεται μια σύντομη περιγραφή σε τέσσερα είδη:

α. Έλεγχοι παραγωγής

Οι έλεγχοι παραγωγής (Production Audits) στοχεύουν στο κατά πόσον τηρούνται οι διαδικασίες σε όλο το εύρος της παραγωγικής διαδικασίας, κατά πόσον οι παραγόμενες ποσότητες είναι σύμφωνα με το εγκεκριμένο από τη διοίκηση πρόγραμμα, σε ετήσια βάση και ανά περιόδους, το κατά πόσο γίνεται σωστή διαχείριση και χρήση του μηχανολογικού εξοπίσμού, αν τα τμήματα είναι σωστά και κατάλληλα στελεχωμένα, αν τα στελέχη είναι κατάλληλα εκπαιδευμένα, αν γίνεται σωστά ο εφοδιασμός της παραγωγής από υλικά, αν αυτά διαχειρίζονται σωστά αποφεύγοντας τις υψηλές φύρες πέραν των φυσιολογικών ορίων. Επίσης το κατά πόσον τα προϊόντα είναι σύμφωνα με τις προδιαγραφές του ποιοτικού ελέγχου (ISO). Ακόμη, αν η συσκευασία των προϊόντων είναι σύμφωνα με τις προδιαγραφές, αν τηρούνται οι διαδικασίες παράδοσης – παραλαβής των ετοίμων προϊόντων από την παραγωγή στην αποθήκη και γενικότερα αν τηρούνται οι διαδικασίες που αφορούν στην παραγωγική διαδικασία και τα μέσα που λαμβάνουν χώρα σε όλες τις παραγωγικές φάσεις.

β. Οικονομικοί έλεγχοι

Οι οικονομικοί έλεγχοι (Financial Audits), στοχεύουν στην επαλήθευση της ακρίβειας, της ειλικρίνειας και της αξιοπιστίας των οικονομικών καταστάσεων και στοιχείων, στην εξασφάλιση της σωστής απεικόνισης των συναλλαγών, στην εξακρίβωση της νομιμότητας, της αποδοτικότητας των οικονομικών πόρων, της σωστής διαχείρισης αυτών, μέσω διαδικασιών για συγκεκριμένη χρονική περίοδο.

Οι έλεγχοι αυτοί διενεργούνται με κάθε λεπτομέρεια επί των οικονομικών στοιχείων, των επιμέρους δοσοληψιών – συναλλαγών και επι κάθε είδους οικονομικού φαινομένου, παρέχοντας τις ανάλογες πληροφορίες στην εκάστοτε διοίκηση για τη λύση επιχειρηματικών αποφάσεων. Αφού γίνεται αναφορά στους οικονομικούς ελέγχους θα πρέπει να τονισθεί ιδιαιτέρως πως οι εσωτερικοί ελεγκτές δεν συντάσσουν ισολογισμούς, αντικείμενο που αφορά στον προϊστάμενο του λογιστηρίου.

γ. Διοικητικοί έλεγχοι

Οι διοικητικοί έλεγχοι (Management Audits) κινούνται σε ένα ευρύτερο πεδίο δράσης, σε αντίθεση από τους οικονομικούς και λειτουργικούς ελέγχους, έχουν ευρύτερους αντικειμενικούς στόχους, οι οποίοι συνίστανται στο να εξετάζουν και να αξιολογούν, βάσει αντικειμενικών και επιστημονικών μεθόδων, τη συνολική διοικητική αποτελεσματικότητα της επιχείρησης – φορέα, καθώς και τις επιμέρους διοικητικές λειτουργίες αυτής, σύμφωνα με τις τεχνικές – μεθόδους και τους αποδεκτούς κανόνες της διοικητικής επιστήμης.

Οι διοικητικοί Εσωτερικοί Έλεγχοι εξετάζουν το βαθμό διοικητικής αποτελεσματικότητας, οργάνωσης, συνεργασίας και επικοινωνίας όλων των διοικητικών ιεραρχικών επιπέδων του οργανισμού, καθώς επίσης τις ιδιαιτερότητες και τις αδυναμίες του τρόπου λειτουργίας τους. Στοχεύουν στην αξιολόγηση του συστήματος διοικητικού Εσωτερικού Ελέγχου, στην επισήμανση αδυναμιών και αιτιών που τις προκαλούν, καθώς και στις συνέπειες των αδυναμιών αυτών.

Διερευνούν, εξετάζουν και αξιολογούν την αποτελεσματικότητα του σχεδιασμού και τη στρατηγική του φορέα ως προς το βαθμό υλοποίησης και την επίτευξη των τεθέντων στόχων.

Οι διοικητικοί έλεγχοι εξετάζουν το κατά πόσο διαχειρίζονται κατά άριστο τρόπο τα διαθέσιμα μέσα και πόροι. Εξετάζουν τους λόγους και τα αίτια αποχώρησης του εξειδικευμένου προσωπικού και τις επιπτώσεις των αποχωρήσεων αυτών.

Επίσης, εξετάζουν τη συμμόρφωση των εργαζομένων προς τις εξουσιοδοτήσεις, τα σχέδια δράσης, τις αποφάσεις της διοίκησης και γενικότερα την πολιτική της διοίκησης της εταιρείας. Αποβλέπουν στη διερεύνηση του κατά πόσον το ανθρώπινο δυναμικό αξιολογείται και αξιοποιείται κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο, αν είναι προσηλωμένο και εγκλιματισμένο στο περιβάλλον όπου εργάζεται, αν είναι ενήμερο για τους στόχους της επιχείρησης και αν συμμετέχει ενεργά στην υλοποίηση αυτών. Επίσης, αν υπάρχει πολιτική κουλτούρας μέσα στο φορέα. Αν οι σχέσεις των εργαζομένων με τον φορέα είναι σε καλό επίπεδο συνεργασίας και αν επιλύονται άμεσα τα προβλήματά τους και δεν αποβαίνουν σε βάρος και των δύο μερών. Γενικότερα, οι διοικητικοί έλεγχοι αξιολογούν την υπάρχουσα πολιτική διοίκησης του προσωπικού, το κατά πόσον τα συστήματα διοίκησης λειτουργούν αποδοτικά, προκειμένου να συμβάλουν αποτελεσματικά στην επίτευξη συγκεκριμένων στόχων με το ελάχιστο δυνατό κόστος και με το μεγαλύτερο όφελος. Εν κατακλείδι, οι διοικητικοί έλεγχοι καλύπτουν λειτουργίες που αφορούν άμεσα το λειτουργικό, διοικητικό σκέλος όλων των ιεραρχικών επιπέδων, δίνοντας δυνατότητα στη διοίκηση να έχει γνώση της γενικότερης διοικητικής λειτουργίας της επιχείρησης.

δ. Λειτουργικοί έλεγχοι

Αντικειμενικός σκοπός των λειτουργικών ελέγχων (Operational Audits) είναι η διερεύνηση λειτουργίας των διαδικασιών, η αξιολόγηση και εκτίμηση της δομής του υπάρχοντος συστήματος και η πρόταση ανάπτυξης νέων και βελτίωσης υπαρχόντων σε περιοχές που έχουν απαξιωθεί. Εάν λειτουργεί το οργανόγραμμα, εφαρμόζονται οι νόμοι, οι αποφάσεις του Διοικητικού Συμβουλίου, οι νόμοι της πολιτείας, ελέγεται εάν οι συναλλαγές γίνονται σύμφωνα με τις θεσπισμένες εξουσιοδοτήσεις και αν τα επιμέρους τμήματα, καθώς και μεταξύ τους λειτουργούν αρμονικά και αποδοτικά

Οι λειτουργικοί έλεγχοι αποβλέπουν στην παραγωγή και την προώθηση της αποτελεσματικής λειτουργίας της επιχείρησης. Αναφέρονται στις επιμέρους λειτουργίες των διαδικασιών και στον τρόπο λειτουργίας του συστήματος διοίκησης. Οι έλεγχοι αυτοί στοχεύουν να διαπιστώσουν κατά πόσο οι διαδικασίες λειτουργούν αποτελεσματικά κατά την υλοποίηση των αποφάσεων. Τέλος, αποβλέπουν στη διαπίστωση κατά πόσον ένα τμήμα λειτουργεί σωστά με την υπάρχουσα οργανωτική δομή, αν επιτυγχάνονται οι στόχοι, προτείνοντας συγχρόνως διορθωτικές παρεμβάσεις όπου συναντώνται αποκλίσεις, Επίσης, αν οι λειτουργίες συμβάλουν στη βελτίωση της ενδοεπιχειρησιακής επικοινωνίας μεταξύ των ιεραρχικών επιπέδων και μεταξύ τμημάτων.

Στο παράδειγμα που ακολουθεί, στόχος είναι να σκιαγραφηθούν τα τελευταία τρία είδη ελέγχων και να γίνει πλήρως κατανοητή η διάκριση αυτή από τον αναγνώστη ελεγκτή, καθώς επίσης, να φανεί και η αλληλοσύνδεση των δραστηριοτήτων αυτών, όπως και ο βαθμός συμμετοχής των κατά τον έλεγχο.

Εκδίδεται αίτηση αγοράς από το τμήμα αποθήκης ή χρήστη, προωθείται στο τμήμα αγορών (προμηθειών), δίδεται παραγγελία στον προμηθευτή την οποία και εκτελεί, παραλαμβάνονται οι πρώτες ύλες, αποθηκεύονται και εξοφλείται το τιμολόγιο αγοράς. Στο παράδειγμα μας, στόχος του ελεγκτή είναι να διενεργήσει έλεγχο από το αρχικό στάδιο “αίτημα για αγορά” μέχρι και το οριστικό κλείσιμο που είναι η “εξόφληση του τιμολογίου”. Ο οικονομικός έλεγχος στοχεύει στον αν η πληρωμή αφορά το ύψος του ποσού που αρχικά είχε συμφωνηθεί με τον προμηθευτή. Ο διοικητικός έλεγχος στοχεύει να διαπιστώσει πόσο καλά διοικείται το τμήμα αγορών και αποθηκών, ενώ ο λειτουργικός έλεγχος έχει ως κύριο στόχο να επισημάνει πόσο καλά λειτουργεί το τμήμα και αν εφαρμόζονται οι διαδικασίες από το αρχικό στάδιο έναρξης της αγοράς έως και την ολοκλήρωση αυτής.

Για τον Εσωτερικό Έλεγχο καμία λειτουργία δεν μπορεί να αποτελέσει εξαίρεση ελέγχου, εκτός και αν δεν παρουσιάζει ελεγκτικό ενδιαφέρον.

ΣΗΜΕΙΩΣΕΙΣ

1. Οι έλεγχοι συμπεριφοράς αφορούν στον ανθρώπινο παράγοντα μια επιχείρησης και ειδικά στη συμπεριφορά των εργαζομένων. Περιλαμβάνει το σύστημα υποκίνησης του προσωπικού, αξιολόγησης, απόδοσης και ανταμοιβής.

---

Περιοδικό “Οικονομικά χρονικά”, Μάρτιος 2004, σελίδα 32 – 34